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新旧会计准则下长期股权投资的比较分析

更新时间 2011-2-25 16:37:39 点击数:

    新旧会计准则下长期股权投资的比较分析
    崔雪岭(河北能源职业技术学院,河北唐山063004)
    摘要:本文通过对新旧会计准则的解读,从八个方面比较分析了长期股权投资的不同会计处理方式。
    关键词:长期股权投资;会计处理;分析
中图分类号:F233文献标识码:A文章编号:1671 - 3974 (2010 ) 04 - 0031 - 03
     2006年2月15日,财政部发布了新的39项会计准则,标志着适应我国市场经济发展要求、与国际惯例趋同的企业会计准则体系即将建立。新的会计准则体系包括1项基本会计准则、38项具体会计准则以及相关应用指南,强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念,实现了与国际惯例的趋同,首次构建了比较完整的有机统一体系,实现了我国企业会计准则建设新的跨越和突破。
     基本准则和具体准则中的第2号(长期股权投资),20号(企业合并),7号(非货币性资产交换),8号(资产减值),12号(债务重组),22号(金融工具确认和计量)等准则均有长期股权投资的相关规定。
    新的长期股权投资准则调整了规范范围,引人了“公允价值”、“潜在表决权”等概念,并完善了长期股权投资的核算方法。本文旨在对长期股权投资的有关规定进行梳理。
     同现行会计准则比较,其变化主要体现在八个方面:
      一、企业会计准则规范的范围
    现行企业会计准则—《投资》,将投资定义为:企业为通过分配来增加财富,或谋求其他利益,而将其他资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。投资包括短期投资和长期投资,其中长期投资包括长期债券投资和长期股权投资。
     新企业会计准则分别制定了《长期股权投资》、《企业合并》两个具体准则,对长期股权投资的核算进行了规定,其所规范的范围仅限于长期股权投资,对于短期投资和长期债券投资并未纳人范围,而是在《金融工具确认和计量》准则中规范,短期投资修改为交易性证券投资,长期债权投资修改为持有至到期投资。
     二、初始投资成本的确定
现行会计准则规定,初始投资成本为取得投资时实际支付的全部价款,包括税金、手续费等相关费用,但实际支付价款中包含的已宣告发放但尚未领取的现金股利,或已到付息期但尚未领取的利息,应作为应收项目单独核算。
     在新会计准则中,历史成本不再作为会计核算的基本原则,而公允价值计量得到了重新认可和运用。新会计准则区分不同类别对长期股权投资的成本计价进行了规定: 首先,按照《企业合并》准则,对于同一控制下企业合并形成的长期股权投资,合并方以取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本,这与现行企业会计准则的确认方法基本一致,只是发生的相关直接费用,如律师费、咨询费等于发生时直接计人当期管理费用,而不构成企业合并成本;对于非同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的确认,新会计准则引人了“公允价值”的概念,购买方以为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值确认为初始投资成本。
     其次,《长期股权投资》准则新增加了对发行权益性证券取得方式的规定,通过发行权益性证券取得长期股权投资的,其初始投资成本应当按照发行权益性证券的公允价值确认。
     再有,对其他方式取得(如支付现金取得、非货币性资产交换取得、债务重组取得等)长期股权投资初始成本的确认,也视具体情况不同,分别做了相应规定。其中,除非货币性资产交换和债务重组取得的投资按公允价值计量外,其他情况基本与现行会计准则相同。
     三、长期股权投资采用的核算方法
对长期股权投资的核算主要有成本法和权益法两种核算方法。
     修改前,《投资》准则规定,投资企业对被投资单位无控制、共同控制且无重大影响,或不准备长期持有被投资单位的股份,长期股权投资应采用成本法核算;投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的,长期股权投资应采用权益法核算。
     修改后,新准则首先引人了“潜在表决权”的概念,在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时,应当考虑投资企业和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。另外对长期股权投资核算方法的适用条件作了修改。采用成本法的情况有:(1)投资企业能够对被投资单位实施控制,但编制合并财务报表时,应当按照权益法调整;(2)对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃的市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
    对具有共同控制或重大影响的长期股权投资,采用权益法核算。
     相比现行会计准则,新准则将对被投资单位具有控制的长期股权投资由原先的权益法改为成本法核算,但编制合并报表时,应按权益法进行调整。因此,实行新准则将对集团母公司的净利润产生影响。
     四、对股权投资差额的处理
股权投资差额,是指采用权益法核算长期股权投资时,初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额。
     现行会计准则下,股权投资差额主要包括被投资单位资产评估增减值部分和未人账的商誉或负商誉部分。按照《投资》准则规定,投资企业确认的初始投资成本小于应享有被投资企业所有者权益份额的部分,直接记人“资本公积”科目;初始投资成本大于应享有被投资企业所有者权益份额的部分,作为股权投资差额,记人“长期股权投资一股权投资差额”明细科目,同时在一定期间内分期摊销,摊销金额记人当期投资收益。
     新企业会计准则,增加了“商誉”的概念,并分别企业合并形成的投资和其他方式取得的投资进行了规定: (一)《长期股权投资》准则规定,长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,其差额应计人当期损益,同时调整长期股权投资的成本。

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