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新会计准则下资产减值准备问题探讨

更新时间 2010-12-11 12:09:41 点击数:

新会计准则下资产减值准备问题探讨
     王红梅(佳木斯市新华书店,黑龙江佳木斯154002)

     摘要:新准则为资产减值会计提供了产生与发展的环境,独立、自主经营的企业为资产减值会计提供了执行主体,资产减值准备赋予了企业较多职业判断的权限,在操作上形成了较大的灵活性,上市公司可以从中寻找利润操纵空间,资产减值已不仅仅是一项报表项目,它已成为上市公司问题较多和备受争议的问题之一。从确认、计量、记录、披露等方面结合实际深入探讨了新准则下我国资产减值会计规范和实务存在的问题,提出完善我国资产减值会计的若干建议。

     关键词:企业会计制度;资产减值准备;计提;分析

    中图分类号:F233.2文献标识码:A文章编号:1000-8772(2010)10-0069-02

    新《准则》在借鉴国际会计准则有关资产减值的内容的基础上,充分考虑我国的国情,将“资产减值准备”作为一个单独的会计准则进行列示,完整给出了资产减值损失的计提时间与计量方法,明确规范了资产减值迹象的判断、确认、计量与披露等具体问题。减少了会计操纵利润的空间,有利于提供高质量的会计信息,能更好地保护投资者的利益,同时促使上市公司改善治理结构和业绩。但是,由于种种原因,新准则仍然存在一些不足。

    1新准则会计制度下资产减值准备存在问题及其原因
      1.1资产减值的确认问题
       《资产减值》准则规定:“资产减值损失一经确定,在以后会计期间不得转回”。资产的可收回价值可能低于资产的账面价值,也可能高于资产的账面价值,这是市场经济中的“自然现象”,只能确认资产减值损失不能转回资产减值损失的做法不符合市场经济规律,不符合企业的实际情况,虽然可在一定程度上防止企业滥用资产减值,但有可能使《资产减值》准则的应用走向另一个极端,即企业利用公允价值、折现率、现金流量的估计、时间分布等因素的不确定性,尽量少计提或不计提资产减值准备。另外,新资产减值准则虽然规定了固定资产、无形资产及长期资产减值准备不能冲回,只能在处置相关资产后,再进行会计处理。但并未明确对存货、短期投资等项目的减值准备能否冲回的问题。

    我国资产减值准备按两个基础确认,一是按单项计提;二是当企业难以按单项计提时,则按资产组计提。但从我国企业的实际管理水平看,对资产组的规定要在企业中得到很好的实施有较大的难度。资产减值的确认方式按单个资产、资产类别、全部资产、现金产出单位等方式进行。资产减值的确认方式不同,其结果也不同。由于资产确认方式的多样性、主观因素和不确定因素较大,企业管理当局就可以通过机会主义的会计政策选择,提供虚假会计信息,误导信息使用者。

    1.2可收回金额的确认问题

    资产减值的核心问题是可收回金额的计量。我国资产减值准则借鉴了国际准则的做法,要求资产的可收回金额按照资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。然而,公允价值和未来现金流量现值的预计在很大程度上需要依靠会计人员的职业判断,这样就有很大的主观性,导致资产减值准备计提弹性过大,使计提不仅缺乏衡量标准,而且缺乏制约手段,使企业外部人员对企业的资产性态、使用价值知之甚少。同时,注册会计师、证券监管机关、审计机关等部门对企业确认的资产减值准备再确认缺乏权威性。

    1.3资产组和商誉减值的确认问题
       和其他资产的减值相比,商誉的减值测试尤为困难。新准则规定对商誉实施减值测试而不再进行摊销,这与国际会计准则的作法相同,但要求将商誉的账面价值分摊至相关的资产组或资产组组合时,应当按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或者资产组组合公允价值总额的比例进行分摊,公允价值对于我国企业来说比较难取得。另外,如果认为合并商誉主要来自于合并所形成的协同效应,那么按照各资产组或者资产组组合的价值占相关资产组或者资产组组合的价值总额的比例进行分摊的方法本身就不够合理。同时,商誉要结合其所属的资产组或资产组组合进行减值测试,而这本身就蕴含了大量的操作性问题,资产组的所属认定、分配的过小和过大都将直接影响商誉的减值测试结果,进而影响到公司的利润表。由于这里包含了太多的主观判断因素,财务人员和审计人员也缺乏客观的标准,为公司进行利润操控提供了相当大的空间。

    2资产减值存在问题产生的原因

    2.1对资产减值准备的确认和计量的规定不系统
      国际会计准则与我国会计准则对资产减值的计量以销售净价(或市价)作为计量标准。笔者认为有些欠妥。首先,销售净价是以买卖双方自愿的交易为基础的,会受到许多外界因素的干扰,如供求关系、通货膨胀、人们对新旧资产的偏好等,所以在某一时点上价格会背离其价值。而资产的使用是一个长期过程,要求将资产的账面价值与其内在价值相比较后确定减值额。其次,采用销售净价作为计量标准未能充分考虑到资产的本质。企业持有资产的目的不是为了出让,而是要其为企业带来长期经济利益,未来经济利益的流入不能用销售净价来衡量。未来经济利益中包含风险因素,而销售净价是某一时点实在的价格,它没有考虑到风险这一因素。再次,账面价值与销售净价的比较是管理者对保留资产还是出售资产作出决策的依据。事实上,企业保留资产不能只是考虑继续使用该资产是否比出售该资产带来更多预计未来现金流量和潜在收益,更主要是考虑此资产在生产过程中的特殊作用等不能用货币衡量的因素。

    2.2公允价值的规定使资产减值会计受到影响
       新准则中是根据资产的可收回金额来确定其是否具有减值迹象,估计可收回金额时公允价值减去处置费用往往是首选。对于企业合并形成的商誉,每年至少进行一次减值测试,并结合相关资产组和资产组组合进行测试。准则规定只要有活跃市场,且公允价值可以被可靠计量,就应该以公允价值为依据来确定商誉的减值损失。一般情况下企业在资产减值损失确认中一旦使用了公允价值,就不应再使用历史成本进行账务处理。由于公允价值在一定程度上有人为判断影响,因此在目前我国市场机制尚不成熟的情况下,新准则对公允价值的使用依然较为谨慎。

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